Kurz gesagt
Seit dem Steuerjahr 2026 verlangt die regelmässige Rückkehr mindestens 20 Prozent der vertraglich vereinbarten Arbeitstage im Kalenderjahr als Fahrten vom Wohnsitz zum Arbeitsort im anderen Staat und zurück. Massgeblich ist die konkrete Zahl der Vertragsarbeitstage. Die erforderliche Mindestzahl wird auf ganze Tage aufgerundet. Daneben ist die eigenständige Grenze für berufliche Nichtrückkehrtage zu prüfen.
Für die steuerliche Grenzgängereigenschaft genügt es nicht, gelegentlich in der Schweiz zu arbeiten. Entscheidend sind das Arbeitsverhältnis, die tatsächlichen Pendelfahrten und die Voraussetzungen des Abkommens. Die seit 2026 geltende Jahresquote schafft hierfür einen eigenen Massstab.
Die Änderung ab dem Steuerjahr 2026
Das Änderungsprotokoll vom 21. August 2023 trat am 27. November 2025 in Kraft. Die neue Umschreibung der regelmässigen Rückkehr in Ziff. 5 Buchst. b des DBA-Protokolls gilt für Steuerperioden ab 1. Januar 2026. Für das Steuerjahr 2025 ist weiterhin die frühere Rechtslage massgeblich.
[1]Die Neuregelung stellt auf mindestens 20 Prozent der aufgrund des Arbeitsvertrags oder der Arbeitsverträge vereinbarten Arbeitstage im Kalenderjahr ab. Damit steht die Mindestquote nun im Abkommen selbst.
Die frühere Verwaltungsregel
Die frühere Verwaltungspraxis beschrieb eine regelmässige Rückkehr unter anderem mit mindestens einem Pendeltag je Woche oder fünf Pendeltagen je Monat. Diese Umschreibung fand sich im Einführungsschreiben von 1994 und in § 7 KonsVerCHEV. Sie darf weder als uneingeschränkt verbindliche Beschreibung der alten Rechtslage noch als Massstab für 2026 verwendet werden.
[2]Rechtsprechung zur alten Abkommensfassung
Der Bundesfinanzhof entschied im Urteil vom 1. Juni 2022, I R 32/19, dass die damalige Abkommensfassung keine feste wöchentliche oder monatliche Mindestzahl von Grenzüberquerungen voraussetzte. Die abweichende Verordnungsregel konnte das Abkommen insoweit nicht ergänzen. Das Urteil betraf das Streitjahr 2014.
[3]Auch die Urteile VI R 31/24 und VI R 14/24 vom 9. April 2026 betreffen mit dem Streitjahr 2019 die frühere Abkommensfassung. Ihr Entscheidungsdatum macht sie nicht zu Rechtsprechung über die neue 20-Prozent-Regel. Alte Veranlagungszeiträume und die Neuregelung ab 2026 sind deshalb sorgfältig zu trennen.
[4]Die Jahresquote richtig berechnen
Ausgangspunkt sind die vertraglich vereinbarten Arbeitstage des konkreten Kalenderjahres. Ein allgemeiner Ansatz von 220 oder 240 Tagen ist für diese Prüfung nicht vorgesehen. Die Mindestzahl ergibt sich aus 20 Prozent dieses Vertragsnenners; Bruchteile sind auf den nächsten ganzen Tag aufzurunden.
[1]| Ausdrückliche Beispielannahme: Vertragsarbeitstage | 20 Prozent rechnerisch | Erforderliche ganze Pendeltage |
|---|---|---|
| 220 | 44 | 44 |
| 221 | 44,2 | 45 |
| 240 | 48 | 48 |
| 120 | 24 | 24 |
Eine Fahrt zählt nur, wenn die Voraussetzung der Rückkehr erfüllt ist. Die blosse Anwesenheit am Schweizer Arbeitsort genügt nicht. Bei einer betrieblich über mehrere Tage erstreckten Arbeitseinheit, etwa Schicht- oder Bereitschaftsdienst, sind die besonderen Abkommensregeln zur Rückkehr nach deren Ende zu beachten.
[5]Die Fahrten müssen nicht gleichmässig über das Jahr verteilt sein. Auch gebündelte Pendelphasen können die Jahresquote erfüllen. Der Kalender muss jedoch die tatsächlich ausgeführten Fahrten abbilden; ein geplanter wöchentlicher Termin genügt nicht, wenn er wegen Urlaub, Krankheit oder anderer Tätigkeitsorte ausfällt.
[6]Bei tageweiser Teilzeit kann eine geringere Zahl vereinbarter Arbeitstage zu einer niedrigeren Mindestzahl führen. Eine blosse Verkürzung der täglichen Arbeitszeit bei unveränderten Arbeitstagen senkt den Nenner hingegen nicht automatisch. Die subsidiären Grössen von 240 beziehungsweise 280 Vollzeittagen für bestimmte Berechnungen der Nichtrückkehrgrenze gehören zu einer anderen Regel.
[7]Ältere Formulare einordnen
Amtliche Unterlagen können noch Erläuterungen zur früheren Rechtslage enthalten. Ein konkretes Beispiel ist der weiterhin angebotene Gre-3-Vordruck in der Fassung Juli 2023. Die Erläuterungen dieses Formularstands bilden die seit 2026 geltenden materiellen Regeln nicht vollständig ab. Der Vordruck bleibt deshalb vom massgeblichen Abkommenstext und vom jeweiligen Steuerjahr zu unterscheiden.
[8]Für 2026 ist die neue Abkommensregel anzuwenden. Ein älteres Merkblatt ersetzt sie nicht. Bei einer abweichenden behördlichen Berechnung sollten Vertragsgrundlage, Kalender und die einschlägige Fundstelle zusammen vorgelegt werden.
Auswirkungen auf Ihre Arbeitsplanung
Ein kleines Pensum und ein über das Jahr gebündelter Arbeitseinsatz sind anhand derselben relativen Quote zu prüfen. Wer etwa an sämtlichen seiner vereinbarten Arbeitstage tatsächlich hin- und zurückfährt, erfüllt insoweit die 20-Prozent-Voraussetzung. Damit sind die übrigen Voraussetzungen des Grenzgängerstatus noch nicht abschliessend geprüft.
Ein ganzer Homeoffice-Tag am Wohnsitz ist kein Pendeltag. Steuerlich kennt das DBA Deutschland/Schweiz keine eigenständige Homeofficequote; es bleibt insbesondere bei der Rückkehrquote und der Prüfung beruflicher Nichtrückkehrtage. Die sozialversicherungsrechtliche Behandlung folgt anderen Regeln. Aus einer steuerlich ausreichenden Pendelquote lässt sich daher keine uneingeschränkte Erlaubnis zu einem bestimmten Homeofficeanteil ableiten.
Wird die erforderliche Rückkehrquote unterschritten, ist Art. 15a DBA nicht anwendbar. Der Arbeitslohn ist dann grundsätzlich nach Art. 15 und den tatsächlichen Tätigkeitsorten zuzuordnen. Eine deutsche Freistellung des Schweizer Anteils setzt zusätzlich den Nachweis nach § 50d Abs. 8 EStG voraus. Eine pauschale Mehrsteuer, Mindersteuer oder vollständige Freistellung des gesamten Lohns lässt sich daraus nicht ableiten.
[10]Quellensteuerverfahren und Fristen
Wer mit Bestand oder Umfang des Schweizer Quellensteuerabzugs nicht einverstanden ist, muss grundsätzlich bis zum 31. März des Folgejahres bei der zuständigen kantonalen Veranlagungsbehörde eine Verfügung verlangen. Für das Steuerjahr 2026 ist dies der 31. März 2027. Die gesetzliche Frist ist nicht frei verlängerbar. Das Verfahren und der Einreichungsweg sind beim zuständigen Kanton zu prüfen; Zürich bietet hierfür den elektronischen Korrekturantrag an.
[9]Gre-3 ist kein allgemeiner Antrag zur Einhaltung dieser Frist. Der Arbeitgeber bescheinigt damit den Wegfall der Grenzgängereigenschaft wegen Überschreitens der massgeblichen Nichtrückkehrgrenze; die für den Arbeitsort zuständige Schweizer Steuerbehörde erteilt den Sichtvermerk. Eine fehlende Pendelquote und eine überschrittene Nichtrückkehrgrenze dürfen auch im Verfahren nicht gleichgesetzt werden.
[12]Die deutschen Erklärungs-, Einspruchs- und Änderungsregeln sind gesondert zu prüfen. Insbesondere eröffnet die regelmässige vierjährige Festsetzungsfrist nicht automatisch einen Änderungsanspruch gegen einen bestandskräftigen Bescheid. Es ist daher nicht ratsam, eine Schweizer Korrektur bis zum Vorliegen des deutschen Bescheids aufzuschieben.
[11]Vertrag und Kalender abstimmen
- Bestimmen Sie die vereinbarten Arbeitstage des Kalenderjahres anhand des Arbeitsvertrags beziehungsweise sämtlicher einschlägiger Verträge.
- Erfassen Sie tatsächliche Pendelfahrten, Homeoffice, Geschäftsreisen und berufliche Nichtrückkehrtage gesondert.
- Berechnen Sie die aufgerundete Mindestzahl der Pendeltage und prüfen Sie daneben die persönliche Nichtrückkehrgrenze.
- Stimmen Sie Abweichungen frühzeitig mit Arbeitgeber und zuständiger Steuerbehörde ab und beachten Sie das einschlägige Quellensteuerverfahren.
In den bis zum 13. September 2026 geprüften amtlichen Entscheidungsdatenbanken wurde keine veröffentlichte Gerichtsentscheidung zur neuen 20-Prozent-Regel ab 2026 gefunden. Zweifelsfragen sind deshalb anhand des Abkommenstexts, der Gesetzesmaterialien und des konkreten Sachverhalts einzuordnen.
Häufige Fragen
Gilt die 20-Prozent-Regel bereits für 2025?
Nein. Die neue Definition der regelmässigen Rückkehr gilt für Steuerperioden ab 1. Januar 2026. Frühere Jahre sind nach der damaligen Abkommensfassung und der dazu ergangenen Rechtsprechung zu prüfen.
Wie viele Pendeltage sind erforderlich?
Mindestens 20 Prozent der konkret vereinbarten Arbeitstage im Kalenderjahr, auf ganze Tage aufgerundet. Bei ausdrücklich angenommenen 220 Vertragsarbeitstagen sind es 44, bei 221 Tagen 45 und bei 240 Tagen 48. Eine allgemeine Pauschalzahl gibt es für diese Prüfung nicht.
Muss ich jede Woche pendeln?
Die Fahrten dürfen über das Kalenderjahr gebündelt werden. Entscheidend ist, dass die erforderliche Mindestzahl tatsächlicher Hin- und Rückfahrten erreicht wird. Die weiteren Voraussetzungen des Grenzgängerstatus und die Sozialversicherung bleiben gesondert zu prüfen.
Sinkt die Mindestzahl bei Teilzeit?
Wenn weniger Arbeitstage vereinbart sind, kann der Nenner und damit die Mindestzahl sinken. Eine reine Stundenreduktion an unverändert vielen Arbeitstagen bewirkt dies nicht automatisch.
Was geschieht bei Unterschreiten der Quote?
Die Grenzgängerregelung nach Art. 15a DBA ist dann nicht anwendbar. Der Arbeitslohn wird grundsätzlich nach Art. 15 und den tatsächlichen Tätigkeitsorten zugeordnet. Eine deutsche Freistellung erfordert zusätzlich den Nachweis nach § 50d Abs. 8 EStG.
Welche Frist gilt für die Schweizer Quellensteuerkorrektur?
Grundsätzlich ist bis zum 31. März des Folgejahres eine Verfügung über Bestand oder Umfang des Abzugs zu verlangen. Verfahren und Einreichungsweg richten sich nach dem zuständigen Kanton. Gre-3 hat eine eigene Nachweisfunktion bei Überschreiten der Nichtrückkehrgrenze und ist kein universeller Korrekturantrag.
Quellen
- DBA Deutschland/Schweiz, konsolidierte Neufassung, BGBl. 2026 II Nr. 135, Protokoll Ziff. 5 Buchst. b, PDF-Seite 16; Änderungsprotokoll Art. 23 Abs. 2 zur zeitlichen Anwendung.
- Einführungsschreiben zu Art. 15a vom September 1994, Rz. 10, und § 7 KonsVerCHEV als historische Verwaltungsregel; zur gerichtlichen Einordnung BFH I R 32/19.
- BFH, Urteil vom 1. Juni 2022, I R 32/19, Leitsatz 3 und Rz. 24 ff., Streitjahr 2014.
- BFH, Urteil vom 9. April 2026, VI R 31/24 und VI R 14/24, jeweils Streitjahr 2019 und frühere Abkommensfassung.
- DBA-Protokoll Ziff. 5 Buchst. b und c, regelmässige Rückkehr und betrieblich über mehrere Tage erstreckte Arbeitseinheit.
- BT-Drs. 21/1902, Denkschrift zu Protokoll Ziff. 5, PDF-Seite 25, Verteilung der Pendeltage über das Kalenderjahr.
- DBA-Protokoll Ziff. 5 Buchst. b und i, Vertragsarbeitstage für die Rückkehrquote; tageweise Teilzeit und subsidiäre Vollzeittage bei der Nichtrückkehrgrenze.
- ESTV, Deutschland, amtliche Gre-Vordrucke; BMF-Schreiben vom 7. Dezember 2023, Gre-3 mit Formularstand Juli 2023. DBA-Protokoll Ziff. 7 zur Ablösung des Verhandlungsprotokolls von 1991.
- Art. 137 Abs. 1 und 2 sowie Art. 119 Abs. 1 DBG; Kanton Zürich, Quellensteuerkorrektur beantragen.
- DBA Art. 15, 15a und 24; § 50d Abs. 8 EStG, Nachweis ausländischer Besteuerung oder Besteuerungsverzicht.
- §§ 169 und 170 AO, Festsetzungsfrist; §§ 172 ff. AO, Änderung von Steuerbescheiden; § 355 AO, Einspruchsfrist. Die Verfahrensvoraussetzungen sind voneinander zu unterscheiden.
- DBA-Protokoll Ziff. 5 Buchst. j; Gre-3 nach BMF-Schreiben vom 7. Dezember 2023, Arbeitgeberbescheinigung und Sichtvermerk der für den Arbeitsort zuständigen Schweizer Steuerbehörde.